# Nejvyšší správní soud, sp. zn. 10 Afs 65/2026 - Soud: Nejvyšší správní soud - Spisová značka: 10 Afs 65/2026 - Číslo jednací: 10 Afs 65/2026-43 - ECLI: ECLI:CZ:NSS:2026:10.Afs.65.2026.43 - Typ rozhodnutí: Rozsudek - Datum rozhodnutí: 1. 10. 2026 - Datum zveřejnění: 3. 10. 2026 - Klíčová slova: Daně - daň z přidané hodnoty ## Výrok I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. ## Odůvodnění 1. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro Zlínský kraj (dále jen "správce daně") doměřil žalobkyni na základě daňové kontroly dodatečnými platebními výměry ze dne 2. 10. 2023 daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH") za zdaňovací období duben 2019, červen až prosinec 2019 a leden 2020 celkově v částce 698 597 Kč a současně jí uložil povinnost uhradit penále ve výši 139 723 Kč. Správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně neodstranila pochybnosti o naplnění hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH podle § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen "zákon o DPH"), když neprokázala, že sporná zdanitelná plnění, jež měla mít podobu prací spočívajících ve výrobě a svařování kovových konstrukcí, byla uskutečněna v dotčených zdaňovacích obdobích deklarovaným dodavatelem (společností BARBUDA Business s.r.o., v likvidaci, nyní již zaniklá, dále jen "společnost BARBUDA"). [2] Žalobkyně se bránila odvoláním, které žalovaný shora označeným rozhodnutím zamítl a rozhodnutí správce daně potvrdil. Krajský soud v Brně následně napadeným rozsudkem její žalobu zamítl jako nedůvodnou. 2. Kasační stížnost a vyjádření k ní [3] Žalobkyně (stěžovatelka) nyní brojí proti zamítavému rozsudku krajského soudu kasační stížností. [4] Namítla, že krajský soud vztahuje pochybnosti daňových orgánů o uplatněných nárocích na odpočet daně také na otázku rozsahu přijatých zdanitelných plnění, který však daňovými orgány nebyl nikdy zpochybněn. [5] Krajský soud podle stěžovatelky mechanicky opsal závěry svého rozsudku ze dne 14. 3. 2024, čj. 62 Af 35/202377 (dále jen "rozsudek Consi"), na který v napadeném rozsudku opakovaně odkázal, přičemž však odhlédl od závažných rozdílů mezi oběma případy. Závěry rozsudku Consi se dle stěžovatelky meritorně zcela nepřekrývají, proto je nelze aplikovat, aniž by byly řádně přezkoumány. Krajský soud tak vyšel z nesprávných skutkových závěrů. [6] Stěžovatelka dále namítla nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku. Krajský soud podle ní neodůvodňuje některé své závěry. Předně z obsahu napadeného rozsudku není patrné, které konkrétní pochybnosti považuje krajský soud za "vážné a důvodné", eventuálně, co konkrétně považuje za "ostatní zjištěné skutečnosti". Stěžovatelce je tím ztížena možnost jakékoliv obrany, neboť na obecné závěry nelze konkrétněji reagovat. [7] Stěžovatelka vytkla krajskému soudu, že se nevypořádal s některými jejími žalobními námitkami. Vůbec nereagoval na námitku, že výslechy určitých osob jsou pro věc nepodstatné. Přezkoumatelným způsobem se nevypořádal ani s argumentací týkající se výpovědi svědka H.. Stěžovatelka namítala, že rozpor ve výpovědi tohoto svědka je důsledkem záměny dvou odlišných společností (EWI a CWS ANB), přičemž tato záměna přímo deformuje skutkový stav. Krajský soud nereagoval ani námitku směřující proti dalšímu rozporu ve výpovědi svědka H., který se týkal hotovostní úhrady za svářečský certifikát N. D. Krajský soud pouze konstatoval, že argumentace stěžovatelky nepřináší nic nového a představuje pouhou snahu vlastním způsobem vyhodnotit tvrzení ze svědeckých výpovědí, čímž se vyhnul věcnému přezkumu konkrétních stěžovatelčiných námitek. Stěžovatelka přitom svými námitkami poukazovala na logický a věcný omyl v hodnocení výpovědí žalovaným. Stejným způsobem krajský soud pochybil také v případě výpovědi svědka D.. Ten totiž v průběhu výslechu důsledně rozlišoval mezi V. M. jako fyzickou osobou a společností BARBUDA jako svým zaměstnavatelem. Stěžovatelka zpochybňuje správnost závěru bodu 39 napadeného rozsudku, přičemž již v žalobě namítala, že požadavek na předložení listin, kterými by byla osvědčena práce svědka D. pro společnost BARBUDA, nebyl v průběhu nalézacího řízení nikdy vznesen, ačkoliv měl žalovaný procesní možnost požádat tohoto svědka o doložení požadovaných důkazních prostředků. [8] Krajský soud se dále nevypořádal s námitkou, že výslechy svědků D. a CH. prokázaly znalost společnosti BARBUDA. Tito svědci dokázali identifikovat určité osoby, které byly přítomny v areálu stěžovatelky, a rovněž to, že zde tyto osoby pracovaly, a dokázali je přiřadit případně ke společnosti BARBUDA. Jako další námitku stran nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku stěžovatelka uvádí, že se krajský soud nevěnoval námitce týkající se svářečských certifikátů. Jejich duplikáty se k ní dostaly úplatně od společnosti EWI, ona sama si je nevyrobila; ani je nijak neupravovala. Tyto certifikáty přitom stěžovatelka přefakturovala společnosti BARBUDA, přičemž i tuto podstatnou informaci krajský soud pominul. [9] Za zvlášť závažnou vadu napadeného rozsudku pak stěžovatelka považuje způsob, jakým se krajský soud vypořádal s předloženým rozhodnutím žalovaného čj. 5423/25/530022444707622 ve věci SYNOT GASTRO SLOVAKIA s.r.o. (dále jen rozhodnutí "SYNOT"). Krajský soud podle ní manipuluje s obsahem rozhodnutí, neboť svědek D. vypověděl, že pracoval "u pana P.", a nikoliv "pro pana P.", v čemž je zcela zjevný významový rozdíl. Shodně ze závěrů rozhodnutí SYNOT je patrné, že žalovaný tuto svědeckou výpověď osvědčil coby důkaz o zaměstnaneckém poměru svědka D. ke společnosti BARBUDA. [10] Závěrem stěžovatelka namítla, že při aplikaci rozsudku SDEU ze dne 9. 12. 2021, sp. zn. C154/20, Kemwater ProChemie, krajský soud vyšel z nesprávného posouzení právní otázky. Žalovaný se vypořádal s argumentací stěžovatelky stran označení V. M. jako alternativního dodavatele až v konečném rozhodnutí, což podle ní zároveň vedlo k porušení § 115 odst. 2 daňového řádu. Stěžovatelka poukazuje na ustálenou judikaturu NSS, z níž vyplývá, že k naplnění povinnosti dle citovaného ustanovení není zapotřebí, aby formálně proběhlo dokazování na podkladě nových důkazů. Výzvu podle § 115 odst. 2 daňového řádu je nutné vydat i tehdy, dojdeli ke změně právního názoru, která má vliv na předmět řízení. [11] Stěžovatelka dále zdůraznila, že prokázala, že přičtením všech uskutečněných zdanitelných plnění V. M. je doloženo, že ten byl nejen osobou povinnou k dani, ale i plátcem DPH. Obchodní spolupráce se stěžovatelkou totiž byla navázána v srpnu roku 2018, obchodní případy probíhaly zcela shodným způsobem, se stejným předmětem plnění, v zastoupení těch stejných osob. Z toho plyne, že tato plnění poskytl V. M., který od srpna roku 2018 formálně zastřeným způsobem vykonával ekonomickou činnost, a byl tedy osobou povinnou k dani. Každá fakturace společnosti BARBUDA vstoupila do obratu, čímž se ex lege stal plátcem DPH, a to překročením obratu ve výši 1 mil. Kč. Krajský soud se s touto argumentací nijak nevypořádal. Nevěnoval pozornost předchozí daňové kontrole, v níž nárok na odpočet daně stěžovatelka obhájila, ani konkrétnímu určení, kdy se V. M. stal plátcem DPH. [12] Žalovaný s kasační stížností nesouhlasil a navrhl její zamítnutí. [13] Námitka stěžovatelky, že krajský soud identifikuje pochybnosti daňových orgánů i ve vztahu k rozsahu plnění, je bezpředmětná. Krajský soud vztahoval pochybnosti vždy k deklarovaným dodavatelům, nikoliv pouze k rozsahu plnění bez dalšího. Stejně tak se žalovaný neztotožnil s námitkou, že krajský soud mechanicky aplikoval závěry vyplývající z rozsudku Consi. Z napadeného rozsudku je zřejmé, že z nich přiměřeně vycházel ve vztahu ke svým závěrům týkajícím se zjištění ohledně společnosti BARBUDA. Nelze však dovozovat, že tak činí mechanicky, bez rozlišení skutkových rozdílů. [14] Žalovaný se neztotožnil ani s názorem stěžovatelky o obecnosti závěrů krajského soudu, který v napadeném rozsudku konkrétně zaujal stanovisko k tomu, které skutečnosti vyvolaly pochybnosti o tom, zda stěžovatelka přijala daná zdanitelná plnění právě od deklarovaného dodavatele. Žalovaný dále zmínil judikaturu NSS a ÚS, z níž vyplývají požadavky na přezkoumatelnost rozhodnutí. Ve vztahu ke konkrétním námitkám žalovaný ve vyjádření v podstatné části odkázal na odůvodnění napadeného rozsudku a rovněž na odůvodnění rozhodnutí žalovaného. Mimo to uvedl, že výslechy svědků D. a CH. prokazují opak toho, co stěžovatelka tvrdí v kasační stížnosti. Ze svědeckých výpovědí nevyplývá, že by tito svědci deklarovaného dodavatele nebo další osoby vyskytující se v areálu stěžovatelky znali, a v žádném případě z nich nelze dovozovat skutečnost, že by sporná plnění provedla společnost BARBUDA jako deklarovaný dodavatel. Žalovaný upozornil rovněž na to, že stěžovatelka tvrdila, že certifikáty přefakturovala, ale žádný doklad nepředložila. Volba, jaké důkazní prostředky za účelem prokázání svých tvrzení navrhne, přitom byla zcela na úvaze stěžovatelky. [15] Žalovaný souhlasil s krajským soudem, že výpověď svědka D. byla v řízení SYNOT hodnocena z pohledu jiného daňového subjektu, pro který měla relevanci v tom směru, že svědek D. nebyl zaměstnancem tohoto daňového subjektu. Nelze z toho však dovozovat, že výpověď byla hodnocena protichůdně jako potvrzující, že svědek D. byl zaměstnancem společnosti BARBUDA. Shrnutí výpovědi svědka D. vyplývající z rozhodnutí žalovaného i rozhodnutí SYNOT jsou tedy totožné, přičemž krajský soud nijak nemanipuluje s obsahem rozhodnutí SYNOT. [16] K námitce nesprávného posouzení právní otázky žalovaný uvedl, že nedošlo k porušení § 115 odst. 2 daňového řádu, když žalovaný neseznámil stěžovatelku se svými závěry stran nově tvrzeného dodavatele, neboť žalovaný neprováděl dokazování, při němž by vyšly najevo nové skutečnosti, ani se neodchýlil od názoru správce daně. Stěžovatelka po celou dobu prvostupňového řízení i v řízení odvolacím označovala jako dodavatele společnost BARBUDA. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka neprokázala, že přijala zdanitelná plnění od této společnosti, zabýval se správce daně také tím, zda ze spisového materiálu nevyplývá jiná osoba v postavení plátce daně, která by byla skutečným dodavatelem. S tím, že ze skutkových okolností případu nelze dovodit žádný jiný skutečný dodavatel v postavení osoby povinné k dani, byla stěžovatelka seznámena prostřednictvím sdělení výsledku kontrolního zjištění a ve zprávě o daňové kontrole. Ze skutkových zjištění rovněž vyplynulo, že nelze postavit najisto, že dodavatel stěžovatelky byl pouze jeden a měl nutně postavení plátce DPH. Stěžovatelka pak označila V. M. jako náhradního dodavatele až v reakci na seznámení v odvolacím řízení. Bylo tedy na ní, aby prokázala, že je jmenovaný osobou povinnou k dani, což však neučinila. 3. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [17] Předně se NSS zabýval namítanou nepřezkoumatelností napadeného rozsudku. Pokud by byl napadený rozsudek nepřezkoumatelný, musel by jej NSS zrušit, a to i bez námitky stěžovatelky. Konstatování nepřezkoumatelnosti by ovšem mělo být spíše výjimečné, neníli z odůvodnění rozhodnutí krajského soudu vůbec patrno, jak soud hodnotil podstatné důvody či skutečnosti uplatněné v rámci žalobních bodů. Naopak nelze považovat za nepřezkoumatelné takové rozhodnutí krajského soudu, z jehož odůvodnění lze (byť i zohledněním celkového kontextu důvodů uvedených v odůvodnění) seznat, jaký názor krajský soud zaujal vůči důležitým skutkovým a právním otázkám podstatným pro rozhodnutí věci. Nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů nemůže být založena tím, že odůvodnění krajského soudu je pouze stručné či argumentačně chudé, popř. že krajský soud nevyvracel každý dílčí argument uplatněný účastníky (viz usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 5. 12. 2017, čj. 2 As 196/2016123). [18] Stěžovatelka dovozuje nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku z několika dílčích důvodů. Nejprve namítá, že závěry krajského soudu týkající se toho, jaké pochybnosti považuje za "vážné a důvodné" a co přesně považuje za "ostatní zjištěné skutečnosti", jsou zcela obecné, což jí znemožňuje konkrétněji reagovat. NSS však tento názor nesdílí. Správce daně již v daňovém řízení vymezil důvody, které jej vedly k vyslovení vážných a důvodných pochybností ohledně toho, zda deklarovaná plnění skutečně poskytla společnost BARBUDA (v podrobnostech viz zejména str. 11 až 27 zprávy o daňové kontrole; jako příklad lze uvést důvodné pochybnosti o oprávněnosti V. M. jednat za společnost BARBUDA, pochybnosti o osobě jednatele společnosti a jeho podpisu na některých dokumentech, rozpory mezi ustanoveními smlouvy o dílo uzavřené se stěžovatelkou a tím, jak mělo být plnění skutečně poskytnuto, rozpory ve jmenných seznamech zaměstnanců apod.). Z průběhu daňového řízení stěžovatelce musely být tyto skutečnosti zřejmé, a nebylo tedy povinností krajského soudu, aby znovu podrobně označil, co považuje za vážné a důvodné pochybnosti. K některým z nich se navíc v napadeném rozsudku dále vyjádřil (zejména v bodech 32 až 34). [19] Stěžovatelka dále zpochybnila relevanci provedených výslechů zaměstnanců uvedených na seznamu pracovníků předloženém společností BARBUDA. V této souvislosti dále namítla, že krajský soud nevěnoval pozornost námitce ohledně důvodných pochybností o věrohodnosti jedné z těchto osob, a to svědkyně L. S. NSS nejdříve poznamenává, že uvedené výslechy nelze považovat za bezpředmětné pro nynější věc. Jak dovodil krajský soud, jejich účel spočíval v získání relevantních zjištění a informací o fungování společnosti BARBUDA a její ekonomické činnosti. Jelikož svědci měli být zaměstnanci společnosti BARBUDA, jejich výpovědi potenciálně mohly přispět ke zjištění, zda se společnost BARBUDA podílela na uskutečnění plnění pro stěžovatelku, a tedy zda deklarovaný dodavatel skutečně toto plnění poskytl. Z výslechů nicméně vyplynulo, že společnost BARBUDA neznají. Podstatným zjištěním pak především bylo, že u těchto svědků neexistuje žádná souvislost se stěžovatelkou. Případný rozpor mezi výpovědí svědkyně S. a údaji uvedenými v její žádosti o povolení zaměstnání, v níž společnost BARBUDA vystupovala jako zaměstnavatel, a s tím související námitka její nevěrohodnosti proto nemohly nic změnit na závěru, že výslech této svědkyně nebyl způsobilý prokázat, že deklarovaný dodavatel uskutečnil plnění pro stěžovatelku. Za této situace nebylo nutné, aby se krajský soud touto dílčí námitkou zabýval samostatně. Nejedná se proto o pochybení zakládající nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku. Povinností krajského soudu totiž není vyvrácení jednotlivě vznesených námitek, pokud proti nim staví vlastní ucelenou argumentaci, kterou logicky a rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jeho závěrů je sama o sobě dostatečná (srov. nález Ústavního soudu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/09). Námitka týkající se nevěrohodnosti svědkyně S. tak byla vypořádána implicitně, neboť z odůvodnění krajského soudu vyplývá, že žádný z uvedených svědků, včetně svědkyně S., nebyl s ohledem na zjištěné skutečnosti způsobilý prokázat přijetí zdanitelného plnění od deklarovaného dodavatele. [20] Další část kasačních námitek pak směřuje ke zpochybnění způsobu, jakým se krajský soud vypořádal s žalobní argumentací stěžovatelky týkající se dalších svědeckých výpovědí, zejména svědků H., D., D. a CH.. [21] V této souvislosti NSS připomíná, že krajský soud může za určitých okolností odkázat na argumentaci žalovaného správního orgánu, s níž se ztotožní (srov. rozsudky NSS ze dne 23. 4. 2015, čj. 2 Afs 186/201458 bod 18, či ze dne 13. 9. 2024, čj. 7 As 99/202471 bod 18). Takový postup je přípustný zejména tehdy, jeli rozhodnutí žalovaného řádně odůvodněno, je z něho zřejmé, proč žalovaný nepovažoval právní argumentaci účastníka řízení za důvodnou a proč jeho odvolací námitky považoval za liché, mylné nebo vyvrácené, a dále pokud se žalobní námitky shodují s námitkami uplatněnými již v odvolacím řízení a krajský soud nedochází ve věci k jiným závěrům (viz rozsudek NSS ze dne 27. 7. 2007, čj. 8 Afs 75/2005130). Ani to však neumožňuje soudům zcela rezignovat na vlastní posouzení, což ovšem v nynější věci nenastalo. [22] Postup, kdy krajský soud odkáže na argumentaci žalovaného, je však možný pouze v případě, pokud je rozhodnutí žalovaného přezkoumatelné, tedy pokud v něm jsou přesvědčivě a úplně předestřeny důkazy, resp. výsledky dokazování jako jeho vlastní úvahy, na nichž je založen zjištěný skutkový stav a právní posouzení. Rozhodnutí žalovaného tyto požadavky splňuje. Samo o sobě je podrobné a argumentačně konzistentní. Krajský soud tak pro vypořádání žalobních námitek pokládal za dostačující odkázat na odůvodnění rozhodnutí žalovaného, a to mimo jiné proto, že argumentaci stěžovatelky považoval do značné míry za shodnou s tou, kterou předestřela již v řízení před daňovými orgány. Dle názoru krajského soudu daňové orgány zcela zřetelně zpochybnily některá tvrzení svědků, resp. prokázaly jejich nevěrohodnost či vnitřní rozpornost, přičemž argumentace stěžovatelky nepřinesla nic nového, což ostatně ukazuje opakující se snaha vlastním způsobem vyhodnotit tvrzení z výpovědí svědků D. či H.. NSS považuje za vhodné nejprve shrnout závěry žalovaného, na něž krajský soud v napadeném rozsudku odkazuje. [23] V daňovém řízení byl vyslechnut svědek H. (svářečský technolog, externí zaměstnanec stěžovatelky), který byl přítomen u svářečské zkoušky a vyplňoval žádosti o certifikát. Vypověděl, že držitelé dotčených svářečských certifikátů by měli být zaměstnanci společnosti BARBUDA. Následně však vypověděl, že svědek CH. byl zaměstnancem stěžovatelky a svědek D. pracoval a stále pracuje pro stěžovatelku, ale neví, zda v zaměstnaneckém poměru. Svědek byl dotázán na rozpor mezi originály a duplikáty svářečských certifikátů, kdy na originálu certifikátu byla jako zaměstnavatel uvedena stěžovatelka, na duplikátu pak společnost BARBUDA. Důvodem pro vystavení osmi duplikátů certifikátu byla podle něj administrativní chyba, která se jejím vystavením opravila. Certifikační společnost EWI následně sdělila správci daně, že o vydání duplikátů certifikátů požádala společnost ČWS ANB na základě telefonické žádosti svědka H.. Ten však tuto skutečnost ve své výpovědi popřel a uvedl, že nemá na nikoho ze společnosti ČWS kontakt. Žalovaný v této souvislosti také poukázal na některé rozpory ve výpovědi svědka H.. Ten totiž jednak dříve uvedl, že jej jednatel stěžovatelky požádal o kontakt na zástupce certifikační společnosti. Současně tvrdil, že mu žádný z držitelů certifikátů neplatil poplatek, což však bylo v rozporu s výpovědí svědka D.. Svědek H. tento rozpor vysvětlil tím, že svědek D. mu pravděpodobně hradil poplatek za jiný certifikát, který si vyřizoval. Z dokazování dále vyplynulo, že certifikáty vyřizovala stěžovatelka (namísto korporace BARBUDA), neboť má dlouhodobé vztahy s certifikační společností, což napomohlo zrychlit a zlevnit celý proces vyřizování, a že tedy i svářečské zkoušky objednala a platila přímo ona. [24] Žalovaný s ohledem na skutečnosti, které vyšly najevo, vyjádřil pochybnosti ohledně toho, že si stěžovatelka objednala výrobu přepravních rámů od dodavatele, jenž ani nedisponuje pracovníky, kteří by tuto výrobu mohli provádět, neboť nemají příslušnou kvalifikaci. Navíc stěžovatelka zařizovala kvalifikaci pracovníků svému dodavateli nad rámec smluvních závazků, jen proto, aby mohli splnit objednávku. Žalovaný pak shodně se správcem daně označil výpověď svědka H. pro jeho rozporná tvrzení za nevěrohodnou. [25] Žalovaný se zabýval rovněž výpovědí D. svědka, z níž dovodil, že pracoval pro V. M., který s ním měl jednat na základě plné moci za společnost. Plná moc však byla prvostupňovým správcem daně zpochybněna, neboť podpis zmocnitele (jednatele společnosti) neodpovídal jeho podpisu na plné moci založené ve sbírce listin. V. M. jmenovaného svědka dovezl do České republiky, obstaral mu zde práci a dostával od něj i mzdu. Svědek dle žalovaného neobjasnil ani rozpor v duplikátu a originálu svářečského certifikátu. Kromě jiného zaměstnavatele (viz výše) se certifikáty odlišují také jiným logem, přičemž logo na duplikátu začala společnost používat až v roce 2019. Svědek D. přitom uvedl, že dostal jeden "od Barbudy" a o jiných neví. Žalovaný na základě těchto zjištění dospěl k tomu, že duplikát certifikátu s uvedeným zaměstnavatelem BARBUDA svědek nemohl obdržet na počátku činnosti, a dále vyjádřil pochybnosti ohledně toho, proč by disponoval pouze duplikátem a nikdy neobdržel originál. Svědek pak výslovně sdělil, že do žádosti jako zaměstnavatele uvedl společnost BARBUDA a svědek H. toto zapsal, přesto je v originálu jako zaměstnavatel uvedena stěžovatelka. Žalovaný dále zpochybnil věrohodnost tvrzení, že se jednalo o administrativní chybu, neboť k jejímu odstranění mělo dojít téměř po dvou letech, a to až v průběhu odvolacího řízení. Další dva držitelé certifikátů navíc pro společnost BARBUDA nikdy nepracovali (svědci CH. a D.). Svědek D. pak ze sedmi dalších osob, které společně s ním skládaly zkoušku ve stejný den, označil za zaměstnance BARBUDA pouze R. T.. Jeho přehled mezd byl sice předložen za zaměstnance společnosti BARBUDA, avšak z výpovědi tohoto svědka jako celku nebylo potvrzeno, že zaměstnancem této společnosti skutečně byl. [26] Na základě výše uvedeného žalovaný zkonstatoval, že došlo k prokázání jisté spolupráce svědka D. se stěžovatelkou, nikoliv však k prokázání dřívější práce tohoto svědka u stěžovatelky prostřednictvím společnosti BARBUDA v uvedeném období. Svědek nadto nebyl veden v seznamu zaměstnanců, který společnost v předchozím řízení předložila, jeho jméno nefiguruje ani v přehledu mezd za rok 2019, který předložil externí účetní J. R., a neobjevuje se ani na žádném výdajovém pokladním dokladu. Svědek D. měl v ubytovně POSAD hlášen pobyt, nicméně ani stěžovatelka jej neuvedla na svém seznamu osob ubytovaných na ubytovně a dodaných korporací BARBUDA. Ani tyto skutečnosti tedy nedoložily, že tento svědek byl zaměstnancem společnosti BARBUDA. [27] NSS po posouzení uvedených výpovědí konstatuje, že žalovaný dospěl ke srozumitelným a logickým závěrům. Neztotožňuje se přitom s interpretací výpovědí, kterou předložila stěžovatelka. Ta jejich obsahu přikládá jiný význam a dovozuje z něj skutečnosti, které z výpovědí nevyplývají nebo které byly zpochybněny dalšími skutkovými zjištěními. Tak je tomu i v případě výpovědí svědků CH. a D., z nichž stěžovatelka dovozuje, že potvrdili přítomnost pracovníků společnosti BARBUDA v jejím areálu a jejich práci pro stěžovatelku a případně byli schopni tyto osoby ke společnosti BARBUDA přiřadit. Svědek CH. však uvedl, že kromě svědka D. žádného z dalších držitelů svářečských certifikátů nezná. Svědek D. sice uvedl, že ostatní držitele zná z práce u stěžovatelky, u jednoho z nich však konkrétně vypověděl pouze to, že u stěžovatelky pracoval "přes agenturu" a teprve později se dozvěděl, že její název je BARBUDA. Nelze tedy dovodit, že by tito svědci potvrdili, že držitelé svářečských certifikátů byli zaměstnanci společnosti BARBUDA a že právě tato společnost plnila jejich prostřednictvím své závazky vůči stěžovatelce. [28] Pokud stěžovatelka tvrdila, že svědek D. byl zaměstnancem společnosti BARBUDA, což však z jeho výpovědi a dalších zjištění nevyplynulo, bylo na ní, aby tuto skutečnost případně prokázala jinými důkazními prostředky. Jak přitom správně uvedl již žalovaný i krajský soud, v daňovém řízení nebyly předloženy žádné listiny ani jiné důkazní prostředky, zejména smlouvy, výplatní lístky či evidence docházky, které by toto stěžovatelčino tvrzení prokazovaly. [29] Stěžovatelka dále namítla, že se krajský soud nevěnoval její námitce týkající se svářečských protokolů. Ani této námitce však nelze přisvědčit. Krajský soud se touto otázkou zabýval v bodě 41 napadeného rozsudku, v němž vysvětlil, proč považuje závěry daňových orgánů, které se neztotožnily se skutkovou verzí stěžovatelky, za přesvědčivé. Dospěl přitom k závěru, že pochybnosti o věrohodnosti předložených certifikátů neodstranily ani provedené svědecké výpovědi. Jak bylo uvedeno výše, k vystavení duplikátů svářečských certifikátů došlo téměř po dvou letech od vystavení originálů. Již tato skutečnost vzbuzuje pochybnosti o jejich hodnověrnosti a vede k úvahám, zda nebyly vystaveny účelově. Stěžovatelka sice tvrdí, že následně byly přefakturovány společnosti BARBUDA, toto tvrzení však nijak nedoložila. Ani případná přefakturace by však sama o sobě nic neměnila na existenci pochybností o věrohodnosti certifikátů. Tyto pochybnosti totiž dále umocňuje mimo jiné i to, že dva z jejich držitelů prokazatelně nebyli zaměstnanci společnosti BARBUDA, přestože tato společnost byla v duplikátech uvedena jako jejich zaměstnavatel. I tato skutečnost oslabuje jejich vypovídací hodnotu, pokud jde o jejich způsobilost prokázat pracovněprávní vztah jejich držitelů ke společnosti BARBUDA, případně k jinému subjektu. [30] NSS uzavírá, že krajský soud se vypořádal se všemi podstatnými žalobními námitkami, a napadený rozsudek tedy není nepřezkoumatelný. Je sice pravda, že se krajský soud výslovně nezabýval některými dílčími námitkami, z odůvodnění rozsudku jako celku je však patrné, jakými úvahami se řídil a z jakých důvodů dospěl ke svým závěrům. Námitka stěžovatelky proto není důvodná. [31] Důvodná není ani námitka stěžovatelky, že krajský soud nesprávně identifikoval pochybnosti daňových orgánů nejen v otázce deklarovaného dodavatele, ale také v tom, že stěžovatelka neprokázala rozsah přijatých zdanitelných plnění. Ačkoliv některé formulace krajského soudu nejsou v tomto ohledu zcela přesné, z napadeného rozsudku jako celku vyplývá, že pochybnosti ohledně zdanitelných plnění nevztahuje na jejich rozsah jako takový, ale váže je na otázku, zda byla plnění v určitém rozsahu skutečně přijata od deklarovaného dodavatele. [32] NSS se rovněž neztotožňuje s námitkou stěžovatelky, že krajský soud mechanicky opsal závěry rozsudku Consi. Krajský soud v bodě 30 napadeného rozsudku zdůvodnil, proč z těchto závěrů hodlá přiměřeně vycházet. Poukázal zejména na to, že tyto závěry byly aprobovány NSS v rozsudku ze dne 19. 3. 2025, čj. 6 Afs 75/202458, že v obou věcech byla zdanitelná plnění deklarována od společnosti BARBUDA a že stěžovatelka v nyní posuzované věci uplatnila shodné námitky týkající se zjištění správce daně ve vztahu k deklarovanému dodavateli. Skutečnost, že obě věci nejsou po skutkové stránce zcela totožné, přitom nebrání přiměřenému využití některých závěrů rozsudku Consi, a to především těch, které se týkají podobných otázek. Krajský soud tak učinil například u námitky týkající se oprávnění V. M. jednat za společnost BARBUDA a u závěru, že z toho, že je deklarovaný dodavatel registrován k DPH, nelze usuzovat na jeho spolehlivost (srov. body 33 a 35 napadeného rozsudku). V těchto případech jsou závěry rozsudku Consi přenositelné i na nyní posuzovanou věc. [33] Stěžovatelka dále izolovaně interpretuje závěr krajského soudu uvedený v bodě 37 napadeného rozsudku, podle něhož "k prokázání svých tvrzení měl identifikovat konkrétní osoby, které pro něj vykonávaly práci, a prokázat, že mu daná plnění byla skutečně poskytnuta společností BARBUDA (případně jinou osobou v postavení plátce DPH), a dále předložit podklady bezrozporně mapující rozsah plnění, které přijal. Tyto skutečnosti byly pro prokázání nároku žalobce na odpočet daně klíčové (obdobně srov. citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 6 Afs 75/202458)." Z uvedeného nelze dovozovat, že by krajský soud stěžovatelce vytýkal to, že neidentifikovala osoby, které se na poskytování plnění podílely. Stěžovatelka sice pracovníky identifikovala, neprokázala však, že pracovaly pro společnost BARBUDA a že tedy plnění skutečně poskytla tato společnost. Citovaný závěr krajského soudu je přitom třeba chápat v kontextu odůvodnění napadeného rozsudku jako celku. [34] Stěžovatelka pak za zvlášť závažnou vadu považuje nedostatky ve vypořádání rozhodnutí SYNOT ze strany krajského soudu. V tomto rozhodnutí žalovaný hodnotil tutéž svědeckou výpověď I. D., avšak v souvislosti s daňovou povinností jiného daňového subjektu. [35] Stěžovatelka tvrdila, že žalovaný v rozhodnutí SYNOT svědeckou výpověď považoval za důkaz o zaměstnaneckém poměru I. D. ke společnosti BARBUDA. Takový závěr však z rozhodnutí žalovaného nevyplývá. Jak správně uvedl krajský soud, výpověď tohoto svědka měla v daném daňovém řízení relevanci především v tom, že z ní vyplynulo, že dotyčný nepracoval pro společnost SYNOT GASTRO SLOVAKIA s. r. o. Na konstatování žalovaného, že "z výpovědi I. D. vyplynulo, že pracoval pro společnost BARBUDA (v roce 2018 a 2019 byl jejím zaměstnancem)", je tak třeba nahlížet z pohledu tehdejšího řízení a jeho předmětu. V nynější věci bylo naopak rozhodné, zda byl I. D. zaměstnancem společnosti BARBUDA. Žalovaný tedy jeho výpověď hodnotil v kontextu dalších zjištěných skutečností, včetně nesrovnalostí vyplývajících z jejího obsahu, a došel k logickému závěru, že jeho zaměstnanecký poměr ke společnosti BARBUDA nelze považovat za prokázaný. Případná nepřesnost spočívající v nahrazení slov "pro pana P." namísto "u pana P." pak nemá vliv na podstatu závěru krajského soudu. Nadto je třeba uvést, že žalovaný v bodě 74 rozhodnutí SYNOT používá obě uvedené formulace. [36] NSS proto v tomto ohledu pochybení neshledal a námitce stěžovatelky nepřisvědčil. [37] Závěrem stěžovatelka namítala, že žalovaný se vypořádal s její argumentací stran označení V. M. jako alternativního dodavatele až v konečném rozhodnutí, což vedlo k porušení § 115 odst. 2 daňového řádu. V této souvislosti dále odkazuje na rozsudek Kemwater. Argumentuje tím, že rozsudek Kemwater neurčuje povinnost, aby dodavatel byl fakticky registrovaným plátcem, ale postačí, jestliže z okolností případu je zjevné, že tento dodavatel by za standardních okolností plátcem byl. Tato situace podle ní nastala v nynější věci, neboť V. M. od srpna 2018 formálně zastřeným způsobem vykonával ekonomickou činnost, tj. ve smyslu § 5 zákona o DPH byl osobou povinnou k dani, a je tedy skutečným dodavatelem zdanitelného plnění. [38] SDEU v citovaném rozsudku rozhodl tak, že potvrdil nutnost prokázat hmotněprávní podmínky pro nárokování nadměrného odpočtu DPH. Zdůraznil přitom, že je na osobě povinné k dani, která uplatňuje tento nárok, aby doložila, že dodavatel zboží nebo poskytovatel služby byl v postavení osoby povinné k dani (byl plátcem DPH). Postavení dodavatele je právě onou hmotněprávní podmínkou pro vznik nároku na odpočet, zatímco jeho uvedení na faktuře je podmínkou formální (viz bod 25 rozsudku Kemwater). SDEU tedy potvrdil, že postavení dodavatele zboží nebo poskytovatele služeb jako osoby povinné k dani (v případě ČR plátce DPH) je jednou z hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH. Závěr o tom, že postavení skutečného dodavatele zboží či služby jako plátce DPH musí být s jistotou (nikoli pouze s pravděpodobností) prokázáno, pak zdůraznil také rozšířený senát NSS v rozsudku ze dne 23. 3. 2022, čj. 1 Afs 334/2017208, č. 4336/2022 Sb. NSS, kterým navázal na závěry SDEU a jasně potvrdil i to, že prokázání splnění hmotněprávních podmínek a podvodu na DPH jsou odlišné otázky. [39] NSS podotýká, že ani po rozhodnutí SDEU se nic nemění na dosavadní judikatuře zdejšího soudu, podle níž osoba, která si nárokuje odpočet daně, musí prokázat i to, že dodavatelem zboží či služby byl jiný plátce DPH. SDEU sice připustil, že na daňovém dokladu nemusí být uveden skutečný dodavatel zboží či služby, stále však musí být prokázáno, že i tento skutečný dodavatel (na dokladu neuvedený) je v postavení plátce DPH. Prokázání postavení skutečného dodavatele jako plátce DPH je přitom stále na daňovém subjektu, který nárok na odpočet uplatňuje, "ledaže údaje potřebné k ověření, zda je tato hmotněprávní podmínka nároku na odpočet DPH naplněna, má k dispozici správce daně" (viz bod 38 rozsudku Kemwater). Pokud má tedy správce daně ze své činnosti k dispozici údaje, ze kterých lze s jistotou dovodit, že skutečný dodavatel zboží či služby (na faktuře neuvedený) byl v době realizace plnění v postavení plátce DPH, nemůže nárok na odpočet daňovému subjektu odepřít - takové odepření by totiž bylo v rozporu se zásadou daňové neutrality (bod 40 rozsudku Kemwater). [40] Podle § 115 odst. 2 daňového řádu, jehož porušení stěžovatelka v nynější věci namítla, "provádíli odvolací orgán v rámci odvolacího řízení dokazování, seznámí před vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožní mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Obdobně postupuje odvolací orgán i v případě, kdy dospěje k odlišnému právnímu názoru než správce daně prvního stupně, a tato změna by ovlivnila rozhodnutí v neprospěch odvolatele." [41] Citované ustanovení zakotvuje povinnost odvolacího orgánu před vydáním rozhodnutí seznámit odvolatele se všemi podklady rozhodnutí společně s tím, jaké důsledky z nich odvolací orgán vyvozuje (§ 88 odst. 2 daňového řádu se použije analogicky). Přitom musí odvolací orgán odvolateli umožnit, aby se ke všem těmto skutečnostem ve stanovené lhůtě vyjádřil a případně navrhl provedení nových důkazních prostředků. Ze zákona vznikají tyto povinnosti odvolacímu orgánu ve dvou případech. Za prvé tam, kde odvolací orgán provádí dokazování (§ 92 daňového řádu) a dále v případě, kdy odvolací orgán dospěje k právnímu názoru odlišnému od právního názoru prvoinstančního správce daně. Smyslem seznámení odvolatele s novými skutkovým a právním hodnocením je umožnit mu na něj reagovat a zamezit tak vzniku překvapivých rozhodnutí. Zároveň je zamezováno tomu, aby se spory v rámci další "instance" přesouvaly před správní soudy (LICHNOVSKÝ, Ondřej. § 115 [Provádění dokazování]. In: LICHNOVSKÝ, Ondřej, ONDRÝSEK, Roman a kol. Daňový řád. 5. vydání. Praha: C. H. Beck, 2024, s. 561). [42] Stěžovatelka tvrdí, že V. M. stál v centru pozornosti po celé nalézací řízení, když na něho správce daně i žalovaný opakovaně odkazovali. Poté, co jej stěžovatelka označila za náhradního dodavatele, žalovaný doposud zastávanou argumentační linii zcela obrátil. V rozhodnutí uvedl, že vlastně ani V. M. nikdo nezná. V prvé řadě NSS poznamenává, že žalovaný takto kategoricky svůj závěr neformuloval, neboť uvedl, že V. M. "většina svědků nezná". Podstatné však je, že v nyní posuzované věci odvolací orgán neprováděl dokazování a nedospěl ani k právnímu názoru odlišnému oproti právnímu názoru prvoinstančního správce daně. [43] Správce daně sdělil stěžovatelce, že nedisponuje údaji, které by nasvědčovaly tomu, že plnění byla poskytnuta dodavatelem se statusem plátce DPH, a ani stěžovatelka tuto skutečnost neprokázala. Nesplnila tak hmotněprávní podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně. Žalovaný pak nezaujal odlišný právní názor oproti správci daně. Reagoval na odvolací námitku stěžovatelky a v této souvislosti přiblížil požadavky plynoucí z rozsudků SDEU ze dne 11. 11. 2021, ve věci C281/20, Ferimet SL, a výše zmíněného rozsudku Kemwater a aplikoval je na nynější věc. [44] Společnost BARBUDA byla důvodně zpochybněna jako dodavatel uvedený na daňových dokladech, přičemž stěžovatelka tyto pochybnosti neodstranila. Žalovaný se tedy zabýval i tím, kdo by mohl být skutečným dodavatelem. [45] Žalovaný vzal v potaz závěry vycházející z obou výše zmíněných rozsudků SDEU, přičemž konstatoval, že z průběhu daňového řízení nevyplývá žádný skutečný dodavatel, který by měl nutně v době uskutečnění plnění postavení plátce DPH. Přesvědčivě vysvětlil, proč to nelze s jistotou dovodit u V. M. (je osobou nekontaktní; není možné zjistit, zda pro různé obchodní korporace zajišťoval pracovníky svým jménem nebo jménem jiných korporací apod.), kterého stěžovatelka označila jako náhradního dodavatele až v reakci na seznámení v odvolacím řízení. V souladu s citovanými rozsudky SDEU bylo za této situace na stěžovatelce, aby prokázala, že právě V. M. je skutečným dodavatelem, popřípadě že je jím jiný subjekt. [46] Stěžovatelka za tímto účelem tvrdila, že pokud plnění neposkytla společnost BARBUDA, měla by být v takovém případě přičtena V. M., který se v důsledku toho stal plátcem DPH ex lege překročením zákonem požadované výše obratu. Krajský soud se s tímto tvrzením vypořádal odkazem na body 127 až 133 rozhodnutí žalovaného. Žalovaný v této části mimo jiné vyjádřil pochybnosti ohledně role V. M. ve vztahu k nynější věci (viz předchozí bod). [47] K argumentaci stěžovatelky ohledně přičtení plnění V. M.NSS nejprve podotýká, že by mohla mít význam ve chvíli, v níž by pochybnosti o jeho roli ve věci neexistovaly nebo byly následně zjištěnými skutečnostmi odstraněny. NSS pak nesouhlasí se stěžovatelkou, že prokázala, že V. M. je osobou v postavení plátce DPH. Předně není zřejmé, v jakém postavení V. M. ve vztahu ke společnosti BARBUDA vystupoval, přičemž v daňovém řízení bylo zpochybněno jeho oprávnění jednat za společnost. Nadto lze legitimně uvažovat nad tím, zda se v případě zahraničních pracovníků fakticky nejednalo o agenturní zaměstnávání, neboť i na pokladních dokladech doložených stěžovatelkou je uvedeno "BARBUDA - agentura". Ze správního spisu přitom plyne, že společnost BARBUDA nedisponovala žádným povolením ke zprostředkování zaměstnání v kontrolovaném období. Samotná skutečnost, že z výpovědí některých svědků vyplynulo, že se k práci dostali prostřednictvím V. M., nicméně bez dalšího neprokazuje, že svým jménem uskutečňoval ekonomickou činnost, v jejímž důsledku by mu vzniklo postavení plátce DPH. Není totiž zcela jasné ani to, zda těmto osobám zprostředkovával práci jako samostatný subjekt nebo v návaznosti na činnost společnosti BARBUDA či jiných subjektů, nebo jaká je fakticky jeho role ve vztahu k těmto pracovníkům. [48] Námitka stěžovatelky, že se krajský soud s její argumentací nevypořádal, proto není důvodná. NSS má za to, že způsob, jaký krajský soud zvolil, je za popsaných okolností dostačující. 4. Závěr a náklady řízení [49] NSS pro všechny shora uvedené důvody zamítl kasační stížnost podle § 110 odst. 1 s. ř. s. O náhradě nákladů řízení rozhodl podle § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatelka neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti (§ 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s.); žalovanému nevznikly v řízení náklady vymykající se z jeho běžné úřední činnosti. Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné. V Brně dne 1. října 2026 Ondřej Mrákota předseda senátu --- [Kanonická webová stránka](https://pravnianalyza.cz/judikaty/nss/10-AFS-65/2026-43)